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PPP项目移交的税费谁承担?

  • 摘 要

    ppp项目合作期一般较长,移交作为PPP项目全生命周期的最后一个环节,在目前PPP项目前期设计中未充分重视。

    在当前的PPP项目实际操作中,政府和社会资本对于合同的可执行性愈加重视,不时会有社会资本或实施机构对于移交环节的税费产生疑问。今天我们就来探讨一下PPP项目移交时,税费谁承担?

     

    文 | 黎子晨 砖济咨询高级经理

     

    根据《关于组织开展第三批政府和社会资本合作示范项目申报筛选工作的通知》(财金函〔2016〕47号)、《政府和社会资本合作模式操作指南(试行)》(财金〔2014〕113号)基础设施和公用事业特许经营管理办法(发改等6部委25号令)等文件,PPP项目合作期限“原则上不低于10年”、通常“最长不超过30年”、“对于投资规模大、回报周期长的基础设施和公用事业特许经营项目可以由政府或者其授权部门与特许经营者根据项目实际情况,约定超过前款规定的特许经营期限”。PPP项目合作期一般较长,移交作为项目的最后一个环节,在目前PPP项目前期设计中未充分重视。

    在当前的PPP项目实际操作中,政府和社会资本对于合同的可执行性愈加重视,不时会有社会资本或实施机构对于移交环节的税费产生疑问。今天我们就来探讨一下PPP项目移交时,税费谁承担?

    一、移交为什么会产生税费?

    根据PPP项目全生命周期的环节划分,项目识别、准备和采购环节涉及的税费不多,对项目参与方影响较小,项目执行和移交阶段则会有较大可能产生税费。

    财政部《PPP项目合同指南(试行)》提出:“项目移交通常是指在项目合作期限结束或者项目合同提前终止后,项目公司将全部项目设施及相关权益以合同约定的条件和程序移交给政府或者政府指定的其他机构”。

    移交范围通常包括:“项目设施;项目土地使用权及项目用地相关的其他权利;与项目设施相关的设备、机器、装置、零部件、备品备件以及其他动产;项目实施相关人员;运营维护项目设施所要求的技术和技术信息;与项目设施有关的手册、图纸、文件和资料(书面文件和电子文档);移交项目所需的其他文件”。在前述移交内容中,项目土地使用权及项目用地相关的其他权利的移交时可能会引起较大的税费支出,这也是实操过程中社会资本方较为关注的问题。

    与一般投资项目无异,PPP项目实施过程中需要按照国家相关税收政策缴纳税费。有业内人士认为,PPP项目大多为基础设施项目,具有一定的公共产品属性,与一般投资项目可通过市场经济获得回报的属性不同,国家可通过税收优惠政策支持PPP项目的发展,较大程度的调动社会资本方参与积极性。由于目前PPP项目税费方面的政策仍不明确,项目公司可能会在项目全生命周期面临产生重复税收成本、可行性缺口补助作为收入需要交纳增值税等问题。

    二、移交会产生什么税费?

    根据不同的PPP项目分类、具体PPP前期设计或资产处理方式的不同,移交过程中产生的税费也不一样。

    项目建设土地使用权由政府划拨给项目实施机构或其指定的国资公司,由实施机构或其指定的国资公司无偿提供给项目公司使用。项目建成后,资产权属仍在实施机构名下。这种情况下,PPP项目公司仅获得项目土地的使用权以及项目资产的经营权,在移交的时候并不涉及所有权属的变更,因此不产生移交税费,不作税务处理。这种也是目前市场上较为常见的方式,既方便实施机构对项目资产进行相关处理,也节省了所有权流转产生不必要的税费。

    与之相对应的是TOT形式实施的PPP项目。根据财金〔2014〕113号:“转让-运营-移交(Transfer-Operate-Transfer,TOT),是指政府将存量资产所有权有偿转让给社会资本或项目公司,并由其负责运营、维护和用户服务,合同期满后资产及其所有权等移交给政府的项目运作方式。合同期限一般为20-30年”。从这个定义可知,TOT项目中必定会产生资产所有权的有偿转移,需要交纳的税种包括增值税、企业所得税、契税、印花税、土地增值税及其他附加税。

    也有其他观点指出项目资产权属属于项目公司的情况下,由于PPP项目为基础设施或公共服务类项目,具有公益属性。根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)第十四条(二):“单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产,但用于公益事业或者以社会公众为对象的”不视为销售服务、无形资产或者不动产。从这个角度理解,PPP项目可免征增值税,但具体应从项目实际合作内容及公益属性等方面进行分析处理。

    由此可见,项目移交阶段是否产生税费关键在于是否存在资产权属的转移。在项目实操过程中,由于国家税法并未对PPP项目另行出台相关处理规定,项目参与各方在这个问题上存在较大争议。

    三、移交税费谁承担?

    根据财政部《PPP项目合同指南(试行)》:“关于移交相关费用的承担,通常取决于双方的谈判结果,常见的做法包括:

    1、由项目公司承担移交手续的相关费用(这是比较常见的一种安排,而且办理移交手续的相关费用也会在项目的财务安排中予以预先考虑);

    2、由政府方和项目公司共同承担移交手续的相关费用

    3、如果因为一方违约事件导致项目终止而需要提前移交,可以约定由违约方来承担移交费用。

    其中,在招投标时预计税费的一定变动范围内,由项目公司承担移交手续的相关费用的做法较为常见,其原因主要是激励社会资本方在项目长期经营管理中,优化资产经营管理手段,合理避税,不额外增加政府方成本。同时对于具有一定经营属性的PPP项目,这种做法可以鼓励项目公司通过市场经济及自身运营创造收益,覆盖税费成本,提高市场机制配置资源效率,减少政府对市场的干预。

    笔者认为税费成本由项目公司承担的做法,需要基于实施机构及第三方咨询单位对项目资产移交税费有较为准确的评估,这样才能确保不过高预估投资风险,保证社会资本预期可获得合理投资收益。一定程度的减税或税收优惠可促进社会资本参与基础设施项目建设的积极性,提高公共产品供给效率。如果在考虑项目投资回报时,移交费用并未考虑在内,基于公平和保证项目合理收益的角度,产生税费可经双方协商后由政府方承担或共同承担。

    四、结论

    由于我国现有产权交易制度、税收政策等尚无法与PPP实际操作完全匹配,相关规定政策不明确,目前实操中移交税费的承担取决于双方的谈判结果。移交作为PPP项目全生命周期的最后一个环节,在前期设计时容易被忽略,涉及相关税费的处理较为模糊。而根据笔者在实操中的观察,税费成本往往占交易成本的相当比例,应引起合作双方的重视并提前考虑。

    随着大家对PPP项目的理解渐渐加深,PPP项目操作流程的日益规范,国家税务部门应尽快针对PPP项目的税务处理制定政策,引导PPP项目的规范实施,有利于促进PPP项目的蓬勃发展。

     

  • 关键词:PPP,PPP项目,PPP模式,PPP移交,PPP税费

    责任编辑:中国PPP门户网

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